Обязанность по уплате налога может считаться исполненной только при условии ее учета в совокупной обязанности на едином налоговом счете (пп. 1 п. 7 ст. 45 НК РФ). Таковая формируется и подлежит учету на ЕНС налогоплательщика на основе решений налогового органа со дня вступления в силу соответствующего решения (пп. 9 п. 5 ст. 11.3 НК РФ).
Решение налогового органа вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение, либо (в случае обжалования такого решения в апелляционном порядке) – со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.
Абзацем 4 п. 1 ст. 78 НК РФ установлено право налогоплательщика на подачу заявления о распоряжении положительным сальдо путем зачета в счет исполнения решений налоговых органов, не учитываемых в совокупной обязанности, в том числе ввиду того, что они еще не вступили в силу. В случае представления такого заявления сумма задолженности, в отношении которой оно подано, учитывается в совокупной обязанности последовательно, начиная с задолженности с наиболее ранним сроком уплаты в размере, не превышающем положительное сальдо ЕНС на дату ее учета, со дня, следующего за днем представления заявления (абз. 3 п. 6 ст. 11.3 НК РФ).
На основании абз. 1 п. 6 ст. 11.3 НК РФ сумма пеней, рассчитанная в соответствии со ст. 75 НК РФ, учитывается в совокупной обязанности со дня учета на ЕНС недоимки, в отношении которой рассчитана данная сумма. В этой связи учет недоимки в совокупной обязанности в связи с представлением налогоплательщиком заявления о зачете положительного сальдо в счет исполнения не вступившего в силу решения налогового органа влечет учет в совокупной обязанности и соответствующих пеней.
Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности на сумму недоимки начиная со дня, следующего за днем установленного законодательством о налогах и сборах срока уплаты налога, по день (включительно) исполнения совокупной обязанности по уплате налогов.
Как только соответствующая сумма учитывается в совокупной обязанности, денежные средства, перечисленные и (или) признаваемые в качестве ЕНП, автоматически распределяются в счет соответствующей обязанности в порядке очередности, установленной п. 8 ст. 45 НК РФ.
Таким образом (подчеркнула ФНС в Письме от 22.08.2023 № КЧ-4-8/10713@), действия налоговых органов по начислению пеней на недоимку, указанную в решении налогового органа, в отношении которого налогоплательщиком было представлено заявление о распоряжении путем зачета, а также последующему списанию ЕНП в счет погашения таких пеней, не противоречат действующему законодательству о налогах и сборах.